最近幾年，內(nèi)控體系建設(shè)工作已經(jīng)成為很多企業(yè)的重點(diǎn)任務(wù)，對(duì)于建設(shè)完善的內(nèi)部控制體系，很多企業(yè)（甚至很多事業(yè)單位）都有著強(qiáng)烈的訴求。在具體工作中，內(nèi)控體系建設(shè)是一個(gè)企業(yè)管理中大而全的問(wèn)題，由于每個(gè)企業(yè)所處的發(fā)展階段不同、管理水平不一，因此不同企業(yè)對(duì)內(nèi)控建設(shè)的需求與理解處于不同的層面，這在中天華溥.張宏波《國(guó)有企業(yè)內(nèi)控體系建設(shè)三種不同層次的建設(shè)需求》一文中已經(jīng)做了系統(tǒng)闡述。

但是由于對(duì)內(nèi)控體系建設(shè)工作理解的偏差，很多企業(yè)在內(nèi)控體系建設(shè)中很難根據(jù)自己的內(nèi)控現(xiàn)狀把握內(nèi)控建設(shè)工作的重點(diǎn)，造成工作中無(wú)所適從、浪費(fèi)資源、重點(diǎn)缺失等現(xiàn)象的不斷發(fā)生。

從今天開(kāi)始，我們首先以國(guó)有企業(yè)為討論目標(biāo)，系統(tǒng)研究國(guó)有企業(yè)在內(nèi)部控制體系建設(shè)中需要關(guān)注的十大重點(diǎn)問(wèn)題，之所以先講國(guó)有企業(yè)的內(nèi)控體系，完全是因?yàn)閲?guó)有企業(yè)與上市公司內(nèi)控體系建設(shè)在部分領(lǐng)域具有根本的不同訴求與建設(shè)要求，我們也想利用“國(guó)有企業(yè)內(nèi)控建設(shè)十篇”的系列文章，系統(tǒng)闡述在當(dāng)前的內(nèi)控體系建設(shè)的要求之下，國(guó)有企業(yè)在內(nèi)控體系建設(shè)中的具體特征、建設(shè)重點(diǎn)與具體要求。

本文首先從國(guó)有企業(yè)內(nèi)控體系建設(shè)的背景出發(fā)，從外部政策對(duì)國(guó)有企業(yè)內(nèi)控建設(shè)的助推力，到企業(yè)內(nèi)部控制體系建設(shè)的需求內(nèi)因，來(lái)研究國(guó)有企業(yè)對(duì)內(nèi)控體系建設(shè)的不同訴求與建設(shè)重點(diǎn)。辯證唯物主義認(rèn)為，內(nèi)因是根本，外因是條件，內(nèi)因決定外因，外因可以對(duì)內(nèi)因產(chǎn)生極大影響，但內(nèi)因才是事物變化發(fā)展的根本原因，外因也只有通過(guò)內(nèi)因來(lái)改變事物。所以從根本上說(shuō)，企業(yè)內(nèi)部的切實(shí)需求，才是推動(dòng)企業(yè)開(kāi)展內(nèi)控體系建設(shè)的根本原因，但是外部因素的影響同樣不可或缺。

一、內(nèi)外因推動(dòng)的國(guó)企內(nèi)控體系建設(shè)的背景

中國(guó)企業(yè)開(kāi)展內(nèi)控體系建設(shè)已經(jīng)有將近20年的歷史，從根本上說(shuō)是從國(guó)際到國(guó)內(nèi)、外因到內(nèi)因的推動(dòng)過(guò)程，雖然這個(gè)過(guò)程的周期較長(zhǎng)，但是如果結(jié)合各個(gè)歷史階段我國(guó)政府對(duì)于國(guó)有企業(yè)的管理要求，以及國(guó)有企業(yè)在不同階段的發(fā)展特征與重點(diǎn)來(lái)看，仍然存在著某些階段性的特征可以遵循。

1，美國(guó)內(nèi)控體系發(fā)展給中國(guó)國(guó)企帶來(lái)的推動(dòng)力

美國(guó)的內(nèi)部控制理論研究與實(shí)踐從上世紀(jì)初就已經(jīng)開(kāi)始，在上世紀(jì)70年代時(shí)經(jīng)歷過(guò)“水門事件”之后獲得了較快的發(fā)展，也得到了政府方面的政策推動(dòng)。進(jìn)入21世紀(jì)后，美國(guó)先后爆發(fā)了安然、世通、安達(dá)信等公司欺詐、會(huì)計(jì)造假的丑聞，使投資大眾遭受到巨大的損失。為了加強(qiáng)公司治理，重建投資者的信心，2002年7月,美國(guó)國(guó)會(huì)頒布了《薩班斯——奧克斯利法案》（簡(jiǎn)稱SOX法案），該法案提出建立以COSO（美國(guó)反虛假財(cái)務(wù)報(bào)告委員會(huì)下屬的發(fā)起人委員會(huì)）發(fā)布的《內(nèi)部控制—整合框架》為參照基準(zhǔn)的內(nèi)部控制框架體系，第一次明確提出對(duì)上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制有效性的要求。

在2013年5月，COSO發(fā)布了《2013年內(nèi)部控制——整體框架》及其配套指南，在基本概念、內(nèi)容和結(jié)構(gòu)，以及內(nèi)控的定義和五要素、評(píng)價(jià)內(nèi)控體系的有效性標(biāo)準(zhǔn)、相關(guān)內(nèi)控管理措施等方面均做出了明確的規(guī)定?！墩w框架》明確地列出了內(nèi)部管控措施的17項(xiàng)原則，從此這也成為國(guó)際上大多數(shù)國(guó)家的企業(yè)，在參與全球性國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)時(shí)所無(wú)法忽略或者逾越的準(zhǔn)則。

正是在全球性內(nèi)部控制體系建設(shè)理論與實(shí)踐發(fā)展的過(guò)程中，不斷深度參與全球化競(jìng)爭(zhēng)的中國(guó)企業(yè)也深刻的感受到，在COSO框架下建設(shè)自身的內(nèi)控體系，開(kāi)展業(yè)務(wù)運(yùn)營(yíng)也有利于自己參與全球化競(jìng)爭(zhēng)。因此，以中國(guó)政府為主要推動(dòng)方，不斷開(kāi)展中國(guó)企業(yè)內(nèi)控體系建設(shè)的體系化研究以及實(shí)踐，成為了中國(guó)企業(yè)建設(shè)內(nèi)部控制體系的主要外部推動(dòng)力量。

在借鑒和吸收國(guó)際監(jiān)管理念的背景下，2008年5月財(cái)政部會(huì)同中國(guó)銀行業(yè)監(jiān)督管理委員會(huì)、中國(guó)證券監(jiān)督管理委員會(huì)、中國(guó)保險(xiǎn)監(jiān)督管理委員會(huì)、審計(jì)署五部委根據(jù)國(guó)家相關(guān)法律法規(guī)制定并發(fā)布了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，就加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制、貫徹實(shí)施內(nèi)部控制規(guī)范作出了明確部署。制度要求自2009年7月1日起，我國(guó)所有在境內(nèi)外上市的公司必須實(shí)行，同時(shí)鼓勵(lì)我國(guó)其他非上市的大型或中型企業(yè)參照?qǐng)?zhí)行?！镀髽I(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》規(guī)定，上市公司應(yīng)該按照監(jiān)管要求，對(duì)本企業(yè)的內(nèi)部控制進(jìn)行自我評(píng)價(jià)，編制評(píng)價(jià)報(bào)告，還需聘請(qǐng)有資格的會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)其內(nèi)部控制活動(dòng)的有效性進(jìn)行審計(jì)，并出具審計(jì)報(bào)告。

可以說(shuō)，2008年五部委的這份文件，也就成為了中國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制體系建設(shè)的濫觴。

2、本輪國(guó)企改革的深化發(fā)展是國(guó)企內(nèi)控體系建設(shè)的第二推動(dòng)因素

我國(guó)本輪國(guó)企改革起始于2013年，其中以《中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問(wèn)題的決定》文件的頒布為標(biāo)志吹響本次國(guó)企改革前進(jìn)的號(hào)角，中天華溥.祖雪梅在《國(guó)有企業(yè)公司治理政策文件體系匯編》中對(duì)本輪國(guó)企改革中涉及到的相關(guān)政策文件做了匯編與解讀，各位有興趣可以點(diǎn)擊鏈接翻看。

根據(jù)中天華溥的觀察與研究，本輪國(guó)企改革的重點(diǎn)包括體制改革與機(jī)制改革兩大部分，體制改革主要是混合所有制改革，核心是鼓勵(lì)國(guó)資參與民企、民營(yíng)資本參與國(guó)有企業(yè)，盡量淡化國(guó)有企業(yè)的身份與性質(zhì)。讓民營(yíng)企業(yè)充分享受國(guó)有企業(yè)資源與政策的優(yōu)勢(shì)，同時(shí)提高國(guó)有企業(yè)的市場(chǎng)化競(jìng)爭(zhēng)能力。而國(guó)家對(duì)于國(guó)有資本的管理將采用出資人管理的基本模式，利用股東會(huì)、董事會(huì)的治理手段，來(lái)保護(hù)國(guó)有資本的保值增值。

機(jī)制改革已經(jīng)進(jìn)行的主要包括兩個(gè)方面，第一是治理體系改革，強(qiáng)化國(guó)有企業(yè)或者國(guó)有控股、參股企業(yè)的董事會(huì)建設(shè)，國(guó)有出資人配合“兩類公司”的建設(shè)（參見(jiàn)中天華溥.張宏波《城投平臺(tái)改組為“兩類公司”的業(yè)務(wù)布局特征與實(shí)現(xiàn)路徑》）將通過(guò)股東會(huì)選舉董事會(huì)，通過(guò)董事會(huì)管理與監(jiān)督經(jīng)營(yíng)層，出資人從此徹底放棄對(duì)出資企業(yè)的直接管理。利用治理體系來(lái)管理國(guó)有出資企業(yè)，體現(xiàn)了國(guó)有企業(yè)放權(quán)改革的一部分，充分釋放國(guó)有企業(yè)經(jīng)營(yíng)決策層的能力與動(dòng)力。

機(jī)制改革另外一項(xiàng)重要工作就是三項(xiàng)制度改革，從勞動(dòng)、人事、激勵(lì)三個(gè)角度激發(fā)國(guó)有企業(yè)內(nèi)部員工的動(dòng)力?？偨Y(jié)來(lái)看，三項(xiàng)制度改革主要從員工使用、管理與激勵(lì)角度出發(fā)，激發(fā)員工的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)積極性，力圖徹底改變國(guó)有企業(yè)所有者缺位的基本制度缺陷。

那我們可以總結(jié)一下，對(duì)于國(guó)有出資人來(lái)說(shuō)，國(guó)家通過(guò)治理體系把權(quán)力下放給企業(yè)董事會(huì)與經(jīng)營(yíng)層、通過(guò)三項(xiàng)制度改革形成了獎(jiǎng)勤罰懶、市場(chǎng)化選聘的有效機(jī)制，看似能夠真正的改變過(guò)去國(guó)企競(jìng)爭(zhēng)力不強(qiáng)、市場(chǎng)化程度不高、所有者缺位的所有缺點(diǎn)。但是思來(lái)想去似乎又存在著一個(gè)比較大的漏洞，就是如果沒(méi)有一個(gè)有效監(jiān)管，如果董事會(huì)與經(jīng)營(yíng)層合起伙來(lái)侵害企業(yè)利益，那么國(guó)有資產(chǎn)流失的風(fēng)險(xiǎn)將會(huì)無(wú)限放大。之前出資人一竿子插到底的模式雖然效率低下，但是至少還能控制風(fēng)險(xiǎn)，但是如今把權(quán)力全部下放到董事會(huì)，如果董事會(huì)不能完美的履行監(jiān)督職責(zé)，那么國(guó)有資本的流失將處于監(jiān)管空白之下。

正是在這一系列的改革背景之下，建立一套適合于企業(yè)運(yùn)行風(fēng)險(xiǎn)控制的手段與方法又開(kāi)始提上改革的議事日程。這一套風(fēng)險(xiǎn)控制方法既要能夠有效的負(fù)擔(dān)起監(jiān)管的責(zé)任，又要能夠不過(guò)多的干擾企業(yè)的日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。在參考國(guó)際內(nèi)控體系建設(shè)的發(fā)展，結(jié)合我國(guó)第一階段企業(yè)內(nèi)部控制體系實(shí)踐的基礎(chǔ)上，國(guó)有企業(yè)內(nèi)部控制體系的升級(jí)建設(shè)就顯得那么的切合時(shí)宜。并且，如果說(shuō)2006年左右的內(nèi)控建設(shè)推動(dòng)更多屬于向國(guó)際化競(jìng)爭(zhēng)背書的表面功夫，那么本次內(nèi)控建設(shè)就越來(lái)越傾向于真正的滿足于國(guó)企改革后國(guó)資監(jiān)管的具體要求了。

內(nèi)部控制體系建設(shè)在本輪國(guó)企改革中的地位

3、國(guó)有企業(yè)內(nèi)部規(guī)范化管理需求是內(nèi)控體系建設(shè)的根本內(nèi)因

由于國(guó)有企業(yè)多年來(lái)在市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中的頹勢(shì)，甚至基本退出了競(jìng)爭(zhēng)類的行業(yè)，全面退縮到資本型、資源型、政策型的領(lǐng)域中，外界的普遍看法就是之所以國(guó)企競(jìng)爭(zhēng)力差，完全是因?yàn)閲?guó)企的管理水平太差，管理出效益這個(gè)詞在國(guó)有企業(yè)的經(jīng)營(yíng)結(jié)果上從反面完美的體現(xiàn)了出來(lái)。

但是對(duì)這一觀點(diǎn)我是完全不能茍同的，在中天華溥（www.tools.manazu.cn）多年來(lái)接觸的大量案例中，我們發(fā)現(xiàn)國(guó)有企業(yè)的平均管理水平是遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于民營(yíng)企業(yè)的。即便是已經(jīng)陷入到生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)困難的國(guó)有企業(yè)，其管理的規(guī)范性、標(biāo)準(zhǔn)化都要高于看似蒸蒸日上的民營(yíng)企業(yè)。國(guó)有企業(yè)的經(jīng)營(yíng)困境大多數(shù)是因?yàn)榻?jīng)營(yíng)決策中需要考慮的利益方過(guò)多，極大的牽扯到企業(yè)的精力，同時(shí)又要兼顧社會(huì)穩(wěn)定的大盤子，因此造成國(guó)企經(jīng)營(yíng)成本過(guò)高，抵消了市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的能力。也可以說(shuō)，國(guó)有企業(yè)為國(guó)家的轉(zhuǎn)型與發(fā)展、為國(guó)家的宏觀治理工作做出了貢獻(xiàn)、承擔(dān)了本不該有的罵名。

在本輪國(guó)企改革之后，政府將不會(huì)直接插手企業(yè)的管理，而通過(guò)治理手段來(lái)保證國(guó)有出資人利益。當(dāng)國(guó)有企業(yè)的經(jīng)營(yíng)者成為國(guó)資保值增值的主要責(zé)任人之后，權(quán)力增長(zhǎng)的同時(shí)也極大的提高了經(jīng)營(yíng)者的責(zé)任。國(guó)有資產(chǎn)的流失、國(guó)企的安全風(fēng)險(xiǎn)、國(guó)企的腐敗風(fēng)險(xiǎn)，這些都成為懸在國(guó)企經(jīng)營(yíng)者頭上的一把利劍，一不小心就可能成為將其拖入刑事責(zé)任深淵的魔爪。

同時(shí)，在國(guó)企改革的背景下，一些國(guó)有出資者并沒(méi)能完全適應(yīng)新的國(guó)企管理模式，仍然在自覺(jué)不自覺(jué)的直接插手企業(yè)的行政管理，而一旦出現(xiàn)失誤的責(zé)任則會(huì)直接由企業(yè)的經(jīng)營(yíng)者來(lái)承擔(dān)。以內(nèi)控體系建設(shè)作為基礎(chǔ)，建立起國(guó)有企業(yè)完善的組織、授權(quán)與流程審批程序，將是國(guó)有企業(yè)徹底放開(kāi)手腳，提高市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)能力的組織保障。

恰恰是在這一內(nèi)因的推動(dòng)下，國(guó)有企業(yè)在內(nèi)控體系建設(shè)上擁有著極大的渴求，正如我們的一些國(guó)有企業(yè)客戶向我們坦然：我們特別希望你們能給我們制定出一套特別適合于我們企業(yè)情況、符合國(guó)企改革政策要求的企業(yè)管理體系，明確告訴我們哪些我們可以干，哪些是我們管理的禁區(qū)，徹底解開(kāi)綁縛在我們身上的枷鎖。

二、國(guó)有企業(yè)內(nèi)控體系建設(shè)的基本訴求

外因促進(jìn)內(nèi)因，內(nèi)因起決定作用，正是在這種內(nèi)外因相互促進(jìn)的基礎(chǔ)上，國(guó)有企業(yè)內(nèi)控體系建設(shè)已經(jīng)基本擺脫了前期形式大于實(shí)質(zhì)的建設(shè)意圖，而是希望通過(guò)內(nèi)控體系的建設(shè)，給企業(yè)內(nèi)部建立起一種完善的標(biāo)準(zhǔn)與運(yùn)行機(jī)制，每個(gè)人都能夠清楚的知道自己的職責(zé)與權(quán)限，這樣不僅可以很好的控制每個(gè)人所承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)，更能夠極大的釋放國(guó)企經(jīng)營(yíng)者多年來(lái)被綁縛的手腳。

從我們對(duì)國(guó)有企業(yè)的觀察來(lái)看，國(guó)有企業(yè)的內(nèi)控體系建設(shè)主要體現(xiàn)在治理層面的完善以及權(quán)責(zé)層面的明晰化。

在治理層面，由于國(guó)有企業(yè)之前大多數(shù)屬于總經(jīng)理負(fù)責(zé)制，董事會(huì)的職能或者是虛化、或者根本就是缺位，造成無(wú)法在國(guó)企內(nèi)部形成相互制約的決策體系。而本輪國(guó)企改革在國(guó)企治理中強(qiáng)調(diào)強(qiáng)勢(shì)董事會(huì)的建設(shè)、發(fā)揮董事會(huì)在治理中的功能，同時(shí)強(qiáng)調(diào)黨委會(huì)的領(lǐng)導(dǎo)作用。習(xí)慣于總經(jīng)理一元化決策體系的國(guó)有企業(yè)，突然在總經(jīng)理之上增加了董事會(huì)與黨委會(huì)，一下子把自己搞蒙了，突然不知道怎么玩了。而治理環(huán)境是內(nèi)控體系建設(shè)的基礎(chǔ)，國(guó)有企業(yè)亟需在內(nèi)控環(huán)境優(yōu)化時(shí)，明確對(duì)治理結(jié)構(gòu)中各個(gè)不同治理主體的職責(zé)與權(quán)限。

在權(quán)責(zé)層面領(lǐng)域，國(guó)有企業(yè)特別需要在“三重一大”領(lǐng)域明晰各方責(zé)任，讓國(guó)有企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理者有所為、有所不為。

在權(quán)責(zé)領(lǐng)域?qū)用?，主要涉及到?zhàn)略與投資領(lǐng)域、財(cái)務(wù)與資金領(lǐng)域、采購(gòu)領(lǐng)域等重點(diǎn)風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域的分權(quán)與制衡，希望以此形成相互制約的有效機(jī)制，保持決策風(fēng)險(xiǎn)的可控，杜絕經(jīng)營(yíng)中的不道德行為。

這些訴求歸結(jié)在一起就是一套完善的國(guó)有企業(yè)制度體系建設(shè)的需求（參見(jiàn)中天華溥.張宏波《國(guó)企改革對(duì)制度體系建設(shè)提出的要求與制度管理存在的現(xiàn)實(shí)問(wèn)題》），企業(yè)的制度是企業(yè)內(nèi)部的法律，是國(guó)家法律法規(guī)在企業(yè)內(nèi)部管理的延伸，遵循制度框架的國(guó)企改革與企業(yè)運(yùn)行，才能極大的釋放國(guó)有企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活力。

當(dāng)然，這方面的訴求其實(shí)在上市公司中也同樣存在，只不過(guò)由于上市公司與國(guó)有企業(yè)所有者主體性質(zhì)的完全不同，那么上市公司在這些訴求方面必然存在著到底是真實(shí)的訴求還是表面的訴求區(qū)別了。